Tải bản đầy đủ
CHƢƠNG 1: TỔNG QUAN VỀ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT HOẠT ĐỘNG

CHƢƠNG 1: TỔNG QUAN VỀ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT HOẠT ĐỘNG

Tải bản đầy đủ

6

mức hoạt động thực tế và mức hoạt động dự toán thường khác nhau, vì vậy chi phí
thực tế và chi phí dự toán thường chênh lệch nhau. Do sự khác nhau về mức hoạt
động thực tế và dự toán nên chênh lệch này sẽ không cho chúng ta thấy được thành
quả kiểm soát, nó mới chỉ cho chúng ta thấy kết quả đạt được.
Thông tin chênh lệch giữa chi phí thực tế và chi phí dự toán cho chúng ta
đánh giá được thành quả kiểm soát khi nhà quản trị điều chỉnh dự toán tĩnh về mức
hoạt động thực tế, đó chính là dự toán linh hoạt.
1.2.2 Dự toán linh hoạt
Dự toán linh hoạt là dự toán được lập cho bất kỳ mức hoạt động nào trong
một giới hạn thích hợp, dự toán linh hoạt thông thường xây dựng cho ba mức: thông
thường, suy thoái và thịnh vượng. Dự toán linh hoạt điều chỉnh doanh thu và chi phí
về mức sản lượng thực tế đạt được. Trong dự toán linh hoạt các khoản biến phí đơn
vị không thay đổi theo mức độ hoạt động, tổng biến phí thay đổi tương ứng với sự
thay đổi của mức độ hoạt động. Tổng định phí không đổi trong một giới hạn thích
hợp.
Thông qua dự toán linh hoạt sẽ cho nhà quản trị thấy được những chênh lệch
nào là do kiểm soát tốt chi phí và những chênh lệch nào là do thiếu kiểm soát tốt chi
phí. Từ đó nhà quản trị sẽ cải thiện được việc đánh giá thành quả hoạt động.
1.2.3 Giá thành định mức
Giá thành định mức là những chi phí được định trước đối với chi phí nguyên
vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung. (Đoàn Ngọc
Quế và cộng sự, 2010)
Chênh lệch giá thành định mức là chênh lệch giữa giá thành thực tế và giá
thành định mức. Nếu chênh lệch là đáng kể, các nhà quản trị sẽ tập trung vào phân
tích các chênh lệch tìm ra nguyên nhân các chênh lệch này, làm cơ sở để đưa ra các
biện pháp xử lý. Quá trình này được gọi là phân tích chênh lệch, nó sẽ giúp nhà
quản trị đánh giá và kiểm soát được hoạt động tại đơn vị.
Có hai loại định mức: Định mức lý tưởng và định mức thực tế có thể đạt
được. Định mức lý tưởng là định mức đạt được hiệu quả tối đa trong điều kiện hoạt

7

động sản xuất kinh doanh gần như hoàn hảo. Định mức thực tế có thể đạt được là
định mức được xây dựng sát với thực tế mà một người được đào tạo và có kinh
nghiệm phù hợp có thể đạt được trong điều kiện kinh doanh bình thường.
– Xác định giá thành định mức cho một đơn vị sản phẩm
(Đoàn Ngọc Quế và cộng sự, 2010)
Chi phí nguyên

Giá thành
định mức
cho một sản

Chi phí nhân

vật liệu trực
=

phẩm

tiếp định mức
cho một sản
phẩm

+

công trực tiếp
định mức cho
một sản phẩm

Chi phí sản
+

xuất chung
định mức cho

(1.1)

một sản phẩm

Trong công thức (1.1), chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công
trực tiếp, chi phí sản xuất chung định mức cho một sản phẩm lần lượt được xác định
theo các công thức (1.2); (1.3); (1.4) như sau:
Lượng nguyên vật

Chi phí nguyên vật
liệu định mức cho

=

liệu định mức cho

một sản phẩm

một sản phẩm

Chi phí nhân công

Lượng lao động định

định mức cho một

=

mức cho một sản

sản phẩm

phẩm

Chi phí sản xuất

Biến phí sản xuất

chung định mức

=

cho một sản phẩm
Ở công thức (1.2):

chung định mức cho
một sản phẩm

Đơn giá nguyên
x

vật liệu định

(1.2)

mức

x

Đơn giá lao
động định mức

(1.3)

Định phí sản
+

xuất chung cho
một sản phẩm

(1.4)

8

- Lượng nguyên vật liệu định mức cho một sản phẩm là một trong những định mức
khó dự đoán nhất. Lượng nguyên vật liệu định mức là một sự ước tính lượng
nguyên vật liệu cho phép sử dụng để sản xuất một sản phẩm. Lượng nguyên vật liệu
định mức chịu ảnh hưởng của đặc điểm công nghệ sản xuất sản phẩm, chất lượng
nguyên vật liệu, tuổi thọ và năng lực máy móc, chất lượng và kinh nghiệm của đội
ngũ công nhân. Một số hư hỏng hoặc lãng phí có thể là không thể tránh khỏi và
được biết trước khi tính lượng định mức. Mặc dù các kỹ sư, bộ phận mua, và các
nhân viên điều khiển máy móc có thể cung cấp thông tin đầu vào để xây dựng các
định mức này, các nhà quản lý sản xuất, các nhân viên kế toán chi phí thường chính
là người thiết lập và kiểm soát lượng nguyên vật liệu trực tiếp định mức.
- Đơn giá nguyên vật liệu định mức là một sự ước tính cẩn thận của chi phí của một
loại nguyên vật liệu nào đó trong kỳ tới. Bộ phận mua có trách nhiệm xây dựng giá
định mức cho tất cả các nguyên vật liệu. Khi ước tính giá nguyên vật liệu trực tiếp
định mức, bộ phận mua phải tính đến tất cả các khả năng tăng giá, thay đổi số
lượng, và các nguồn cung cấp mới. Bộ phận mua cũng tiến hành việc mua thực tế.
Ở công thức (1.3):
- Lượng lao động định mức cho một sản phẩm được xác định trên cơ sở những
nghiên cứu thành quả của máy móc thiết bị và người lao động hiện tại cũng như
trong quá khứ. Định mức này cho biết số giờ lao động cho phép đối với từng bộ
phận, máy móc thiết bị, hoặc một quá trình để hoàn tất việc sản xuất một sản phẩm
hoặc một đợt sản phẩm. Số giờ lao động trực tiếp định mức nên được xem lại bất cứ
khi nào có sự thay đổi máy móc thiết bị hoặc chất lượng của đội ngũ lao động. Đáp
ứng được số giờ lao động định mức là trách nhiệm của các nhà quản lý và giám sát
bộ phận.
- Đơn giá lao động định mức được xác định căn cứ vào đơn giá lao động được quy
định trong hợp đồng lao động hoặc là được xác định bởi công ty. Đơn giá lao động
định mức là chi phí cho mỗi giờ lao động cho phép trong kỳ cho từng chức năng
hoặc loại công việc. Mặc dù phạm vi đơn giá được thiết lập cho từng loại lao động
và các đơn giá biến động trong phạm vi này, song đơn giá đinh mức bình quân vẫn

9

được xây dựng cho từng nhiệm vụ. Ngay cả khi người lao động thực tế sản xuất ra
sản phẩm và được trả lương ít hơn, đơn giá định mức vẫn được sử dụng để tính chi
phí nhân công trực tiếp định mức.
Ở công thức (1.4):
-

Biến phí sản xuất chung định mức cho một sản phẩm được xác định như sau:
Đơn giá phân bổ biến

Biến phí sản xuất
chung định mức cho

=

x

định mức

một sản phẩm

-

phí sản xuất chung

Định mức năng
lực sản xuất cho

(1.5)

một sản phẩm

Định phí sản xuất chung định mức cho một sản phẩm được xác định như sau:
Định phí sản xuất

Đơn giá phân bổ định

chung định mức cho

=

phí sản xuất chung
định mức

một sản phẩm

Định mức năng
x

lực sản xuất cho

(1.6)

một sản phẩm

Ở công thức (1.5), đơn giá phân bổ biến phí sản xuất chung định mức chính
là biến phí sản xuất chung định mức cho một đơn vị năng lực sản xuất. Tùy tiêu
thức phân bổ chi phí sản xuất chung mà năng lực sản xuất có thể được đo lường
bằng số giờ lao động trực tiếp, số giờ máy…
Đơn giá phân bổ biến phí sản xuất chung định mức được xác định như sau:
Đơn giá phân bổ
biến phí sản xuất
chung định mức

Tổng biến phí sản xuất chung dự toán
=

(1.7)
Năng lực sản xuất dự toán

Năng lực sản xuất dự toán có thể là số giờ máy, số giờ lao động trực tiếp dự
toán…
Ở công thức (1.6) tỷ lệ phân bổ định phí sản xuất chung định mức chính là
định phí sản xuất chung định mức cho một đơn vị năng lực sản xuất.

10

Tỷ lệ phân bổ định phí sản xuất chung định mức được xác định như sau:
Đơn giá phân bổ
định phí sản xuất
chung định mức

Tổng định phí sản xuất chung dự toán
=

(1.8)
Năng lực sản xuất dự toán

Ở công thức (1.7); (1.8) thông tin về tổng biến phí sản xuất chung dự toán,
tổng định phí sản xuất chung dự toán, năng lực sản xuất dự toán từ các dự toán chi
phí sản xuất chung.
Để có thể hiểu rõ về giá thành định mức chúng ta tham khảo phụ lục 01.
Như vậy dự toán linh hoạt và giá thành định mức sẽ giúp cho chúng ta có thể
chia nhỏ tổng chênh lệch lợi nhuận hoạt động (được bàn đến dưới đây) thành những
chênh lệch thành phần, từ đó chúng ta có thể tìm được nguyên nhân sâu xa của
những chênh lệch đó do đâu và tìm hướng khắc phục. Chúng ta chia tổng chênh
lệch lợi nhuận hoạt động thành những chênh lệch thành phần được minh họa theo sơ
đồ sau:

11

Chênh lệch dự toán tĩnh
(Tổng chênh lệch lợi nhuận
hoạt động)

Chênh lệch lượng bán

Chênh lệch dự toán linh hoạt

Chênh lệch chi
phí sản xuất

Chênh lệch
giá

Chênh lệch chi
phí NVLTT

Chênh
lệch
giá chi
phí
NVLT
T

Chênh
lệch
lượng
chi phí
NVLT
T

Chênh lệch chi
phí NCTT

Chênh
lệch
giá chi
phí
NCTT

Chênh lệch chi phí
bán hàng và quản lý

Chênh lệch chi
phí SXC

Chênh
lệch
lượng
lao
động
trực
tiếp

Chênh
lệch
chi tiêu

Chênh
lệch
biến
phí sản
xuất
chung

Chênh
lệch
hiệu
quả

Chênh lệch biến
phí bán hàng và
quản lý

Chênh
lệch
định
phí sản
xuất
chung

Chênh
lệch
chi tiêu

Sơ đồ 1.1 – Chênh lệch lợi nhuận hoạt động

Chênh
lệch
lượng

Chênh lệch định
phí bán hàng và
quản lý

12

1.2.4 Phân tích chênh lệch
Phân tích chênh lệch: là công cụ tài chính được sử dụng rộng rãi trong kiểm
soát hoạt động. Phân tích chênh lệch là quá trình so sánh doanh thu và chi phí mong
muốn với doanh thu và chi phí thực tế để tính toán ra chênh lệch. Các nhà phân tích
nghiên cứu những chênh lệch đặc biệt là chênh lệch không thuận lợi để tìm ra
nguyên nhân vì sao những mong đợi không được đáp ứng, và có những hành động
ứng xử kịp thời với những chênh lệch đã tìm ra nguyên nhân.(Blocher et al, 2005)
1.2.4.1 Phân tích chênh lệch lợi nhuận hoạt động (chênh lệch dự toán tĩnh).
Tổng chênh lệch LN hoạt
động

=

LN hoạt động thực
tế

-

LN hoạt động dự toán
tĩnh

Thông qua phân tích chênh lệch lợi nhuận hoạt động, nhà quản trị sẽ đánh
giá được kết quả hoạt động tại doanh nghiệp như thế nào, lợi nhuận hoạt động đạt
được bao nhiêu so với dự toán. Ở góc độ kiểm soát kết quả hoạt động thì phân tích
chênh lệch trên cơ sở dự toán tĩnh là phương pháp phổ biến nhất.
Để hiểu rõ hơn về phân tích chênh lệch lợi nhuận hoạt động, chúng ta tham
khảo phục lục 02.
1.2.4.2Phân tích chênh lệch lƣợng bán.
Chênh lệch lượng
bán

=

LN hoạt động dự toán linh hoạt

-

LN hoạt động dự toán tĩnh

Chênh lệch lượng bán chỉ ra nguyên nhân dẫn đến chênh lệch giữa lợi nhuận
hoạt động dự toán linh hoạt và lợi nhuận hoạt động dự toán tĩnh là do có sự chênh
lệch về số lượng sản phẩm tiêu thụ được xây dựng ở hai dự toán. Chênh lệch lượng
bán đo lường sự thay đổi trong doanh thu, chi phí, số dư đảm phí hoặc lợi nhuận
hoạt động. Chênh lệch số dư đảm phí và lợi nhuận hoạt động là giống nhau bởi vì
định phí dự toán linh hoạt và dự toán tĩnh là bằng nhau.
Giá bán đơn vị, biến phí đơn vị, định phí dự toán linh hoạt không thay đổi so
với dự toán tĩnh, chỉ có mức hoạt động được điều chỉnh về mức thực tế do đó khi
phân tích chênh lệch lượng bán chúng ta chỉ mới trả lời được câu hỏi vì sao lượng
bán lại thay đổi mà chưa trả lời được câu hỏi doanh nghiệp có kiểm soát tốt chi phí

13

hay không. Muốn biết được doanh nghiệp có kiểm soát tốt chi phí hay không chúng
ta tiến hành phân tích chênh lệch dự toán linh hoạt.
Để hiểu rõ hơn về phân tích chênh lệch lượng bán chúng ta tham khảo phụ lục
03.
1.2.4.3 Phân tích chênh lệch dự toán linh hoạt.
Chênh lệch dự toán
linh hoạt

=

LN hoạt động thực tế -

LN hoạt động dự toán linh hoạt

Dựa vào chênh lệch lợi nhuận hoạt động chúng ta mới chỉ thấy được kết quả
chúng ta đạt được là bao nhiêu mà chưa thấy được thành quả hoạt động, chúng ta
cũng không biết được công ty đã kiểm soát tốt chi phí hay chưa. Nguyên nhân của
những chênh lệch đó là gì? Để có thể nhận diện ra được nguyên nhân và tìm hướng
khắc phục cũng như đánh giá được thành quả hoạt động chúng ta cần sử dụng
những công cụ khác trong đó có phân tích chênh lệch dự toán linh hoạt. Khi phân
tích chênh lệch dự toán linh hoạt các yếu tố góp phần làm cho lợi nhuận hoạt động
chênh lệch là giá bán đơn vị, biến phí đơn vị và định phí.
Chúng ta lấy ví dụ về phân tích chênh lệch dự toán linh hoạt cho công ty B.
ham khảo phụ lục 04.
1.2.4.4 Phân tích chênh lệch giá bán.
Dự toán linh hoạt là dự toán mà chúng ta đã điều chỉnh mức hoạt động về
mức hoạt động thực tế, do đó chênh lệch giá bán sẽ phản ánh sự ảnh hưởng đến lợi
nhuận hoạt động bởi sự khác biệt giữa giá bán thực tế với giá bán dự toán linh hoạt.
Vì vậy chúng ta có thể xác định chênh lệch giá bán là sự chênh lệch giữa doanh thu
thực tế với doanh thu dự toán linh hoạt.
Chênh lệch giá bán

=

Doanh thu thực tế

-

Doanh thu dự toán linh hoạt

Để hiểu rõ hơn về phân tích chênh lệch giá bán chúng ta lấy ví dụ về công ty
B. Tham khảo phụ lục 04.
Đánh giá thành quả ngắn hạn ngoài phân tích chênh lệch doanh thu, chênh
lệch lợi nhuận hoạt động thì yếu tố chi phí cũng là một tiêu chí để đánh giá thành
quả hoạt động thông qua phân tích chênh lệch. Tuy nhiên, để việc kiểm soát có hiệu

14

quả, chúng ta tiến hành kiểm soát theo phương pháp loại trừ, sau khi tính toán ra
chênh lệch những chênh lệch nào không đáng kể chúng ta bỏ qua không cần đưa ra
giải pháp điều chỉnh, những chênh lệch nào đáng kể chúng ta tiến hành phân tích.
Bƣớc 1

Tính toán các chênh lệch

Chênh lệch có

Không

Không cần giải
pháp điều chỉnh

đáng kể không?


Bƣớc 2

Phân tích các chênh lệch
để xác định nguyên nhân

Bƣớc 3

Đưa ra các giải pháp
hành động tốt nhất để
điều chỉnh

Sơ đồ 1.2 – Phân tích biến động của chi phí
1.2.4.5 Phân tích chênh lệch biến phí.
Tổng chênh

Tổng chênh

Tổng chênh

Tổng chênh

lệch biến phí

lệch chi phí

lệch chi phí

lệch biến phí

dự toán linh
hoạt

=

NVLTT dự
toán linh hoạt

+

NCTT dự
toán linh hoạt

+

SXC dự toán
linh hoạt

Tổng chênh
lệch biến phí
+

bán hàng và
quản lý dự
toán linh hoạt

Chúng ta lần lượt đi phân tích các chênh lệch biến phí để tìm ra nguyên nhân
gây ra các chênh lệch và có giải pháp hành động thích hợp để điều chỉnh. Chi phí
biến đổi bị ảnh hưởng bởi hai yếu tố đó là giá và lượng. Vì vậy, khi phân tích chênh
lệch biến phí chúng ta tiến hành phân tích theo mô hình chung sau:

15

Lƣợng thực tế
x
Giá thực tế

Lƣợng thực tế
x
Giá định mức

Lƣợng định mức
x
Giá định mức

Chênh lệch lƣợng

Chênh lệch giá

Tổng chênh lệch là chênh lệch dự toán linh hoạt.
Sơ đồ 1.3 – Mô hình chung cho phân tích chênh lệch.

 Phân tích chênh lệch chi phí nguyên vật liệu trực tiếp.
Tổng chênh lệch chi phí nguyên vật liệu trực tiếp dự toán linh hoạt là chênh
lệch giữa chi phí nguyên vật liệu thực tế phát sinh và chi phí nguyên vật liệu trực
tiếp định mức cho một thời kỳ. Chênh lệch nguyên vật liệu trực tiếp do ảnh hưởng
của nhân tố giá được xác định ngay khi nguyên vật liệu được mua về nhằm phục vụ
cho mục đích kiểm soát giá. Chênh lệch do ảnh hưởng của nhân tố lượng nguyên
vật liệu trực tiếp chỉ được xác định khi nguyên vật liệu được đưa vào sử dụng. Khi
phân tích chênh lệch chi phí nguyên vật liệu trực tiếp chúng ta phân tích theo sơ đồ
sau:
Trường hợp 1: Lượng nguyên vật liệu mua về bằng lượng nguyên vật liệu sử
dụng:
Lƣợng thực tế

Lƣợng thực tế
x
Giá định mức

x
Giá thực tế

Chênh lệch giá

Lƣợng định mức
x
Giá định mức

Chênh lệch lƣợng

Tổng chênh lệch chi phí nguyên vật liệu trực tiếp.
Sơ đồ 1.4 – Phân tích chênh lệch chi phí nguyên vật liệu trực tiếp.

16

Trường hợp 2: Lượng nguyên vật liệu mua về khác với lượng nguyên vật liệu sử
dụng.
Lƣợng thực tế mua
x
Giá thực tế

Lƣợng thực tế mua
x
Giá định mức

Lƣợng thực tế sử dụng Lƣợng định mức
x
x
Giá định mức
Giá định mức

Chênh lệch giá

Chênh lệch lƣợng

Tổng chênh lệch chi phí nguyên vật liệu trực tiếp
Sơ đồ 1.5 – Phân tích chênh lệch chi phí nguyên vật liệu trực tiếp.

Qua sơ đồ 1.4 và 1.5 chúng ta thấy:
Chênh lệch giá nguyên vật liệu trực tiếp: là chênh lệch giữa chi phí thực tế
và chi phí định mức do ảnh hưởng của nhân tố giá. Chênh lệch này có thể chịu ảnh
hưởng bởi chất lượng vật liệu mua vào, nguồn cung ứng vật liệu hoặc vấn đề lập kế
hoạch của công ty không tốt…Thông qua chênh lệch giá nhà quản trị sẽ xác định
được người phải chịu trách nhiệm cho vấn đề này và đưa ra cách thức quản lý phù
hợp hơn.
Chênh lệch lƣợng nguyên vật liệu trực tiếp: là chênh lệch giữa chi phí
thực tế và chi phí định mức do ảnh hưởng của nhân tố lượng. Chênh lệch này có thể
chịu trách nhiệm bởi nhân tố chất lượng vật liệu, trình độ công nhân, và việc bảo trì
máy móc thiết bị…Thông qua chênh lệch lượng nhà quản trị xác định người chịu
trách nhiệm và đưa ra cách thức quản lý phù hợp hơn.
Chúng ta lấy ví dụ về phân tích chi phí nguyên vật liệu trực tiếp tại công ty
B. Tham khảo phụ lục 05.